主讲：郭洪荣   2015年10月19日

征纳双方税收权利义务确认，应关注三个环节：一是交易事实确认，二是适用文件确认，三是权利义务确认。本讲义的第二讲和第三讲，讨论了税收权利义务确认的两个前提，下面我们讨论第三个问题——如何确认征纳双方税收权利义务。

一、税务处理行为模式的基本内容

税务处理是关于税收权利义务的确认问题，税法的规则条款主要有两项内容：一是假定，二是处理。假定条款规定了文件的适用条件，处理条款规定了征纳双方的行为模式（可以、应当、禁止）。行为模式是指法律规则中规定人们如何具体行为的部分。行为模式包括可为模式、应为模式和禁为模式。前者即权利行为模式；后两者都属于义务行为模式。行为模式是任何法律规则的核心部分。

与行为模式相对应的有三种法律规范：授权性规范、义务性规范、禁止性规范。如在设定授权性规范时，应遵循公权遵循“法无授权皆无权”的规则，私权遵循“法不禁止皆自由”的规则。

二、强行性规则和任意性规则

根据规则对人们行为规定和限定的范围或程度的不同，分为强行性规则和任意性规则。

强行性规则是指内容规定具有强制性质，不允许人们随便加以更改的法律规则。如，羁束行为的有关规定，属于强制性规则。

任意性规则是指规定在一定范围内，允许人们自行选择或者协商确定为与不为、为的方式以及法律关系中的权利义务内容的法律规则。如，自由裁量行为的有关规定，属于任意性规则。

在解读税法时，应注意强制性规则、任意性规则与权利性规则、义务性规则的关系，二者既类似又交叉。权利性规则，大多为任意性规则，但也存在强行性规则；职权性规则和义务性规则通常属于强行性规则。权利必然存在一定的范围或程度的限制，这种限制就是对权利的强制。如享有权利不得采用非法手段、必须遵守法定程序和道德约束，这是对权利性规则的强制性，同时又是任意行为的有限性；又如人们有自卫的权利，但不能防卫过当。征管法第八条规定“纳税人依法享有申请减税、免税、退税的权利。”第八条当中的 “依法”，就是对享有权利的强制性规则，享有权利不得违法。

三、案说：法不禁则准原则与法不准则禁原则的适用

中国大陆在2004年以后，对于执法机关和纳税人的准予和禁止行为模式的适用条件发生了颠覆性变化。以前是对于执法机关不禁则准，对于纳税人是不准则禁；2004年开始发生了相反的适用条件，对于执法机关不准则禁，对于纳税人不禁则准。

现在这两个原则的适用，仍有些人还不适应，习惯于2004年以前的做法。下面我们讨论一个备案申请是否受理的案例，来说明不禁则准和不准则禁两个原则的适用问题。

黄河市A医药公司与美国B公司签订了资产收购协议，将A医药公司医药销售经营业务作为实质性经营资产进行交易。资产收购协议还约定，A医药公司拥有所有权的房产和土地使用权未确认为实质性经营资产，不作为收购对象，由A医药公司在收购前采用企业分立的方式剥离出A医药公司，新设C公司持有该项房产和土地使用权。

税务机关受理了关于企业分立后特殊税务处理的申请，在受理备案还是驳回的问题上，存在两种意见。主张驳回的观点认为，A医药公司是以享受企业所得税特殊税务处理为目的的特殊重组行为，不具有合理的商业目的，税务机关一旦受理，风险很大。主张受理的观点认为，A医药公司先分立后资产收购的连续重组行为法律并不禁止，税务机关受理该项备案符合《国家税务总局关于发布<企业重组业务企业所得税管理办法>的公告》（国家税务总局公告2010年第4号）的规定，应当受理。

讨论的最后结果，税务机关选择了受理备案。因为，交易目的合理性判断行为，属于税务行政执法的自由裁量行为，不涉及执法行为合法性问题，仅是执法行为合理性问题，合理性问题的举证责任在纳税人，引发纳税争议的可能性非常小。受理备案是个相对安全的执法行为选择，相反，如果选择驳回却是一个高风险的执法行为选择。因为，驳回申请后纳税人会面临巨额的税款压力，税款缴纳问题纳税争议是合法性问题，一旦引发举证责任在税务机关。